Письмо
В связи с обращением от 16 апреля 2020 г. (далее - Обращение) Департамент таможенной политики и регулирования алкогольного рынка (далее - Департамент) сообщает, что позиция относительно необходимости включения в таможенную стоимость ввозимых товаров сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в случае предъявления соответствующих сумм перевозчиком товаров и соответствующая аргументация отражены в письме от 17 июля 2018 г. N 03-10-12/49725 (далее - Письмо) и сохраняют актуальность.
В дополнение к положениям Письма сообщаем, что суммы НДС в случае их предъявления перевозчиками ввозимых товаров, оказывающими покупателям товаров услуги по их перевозке (транспортировке), должны включаться в таможенную стоимость товаров в составе дополнительных начислений к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 40 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза.
В связи с тем что в Обращении приведены ссылки на отрицательную для таможенных органов судебную практику по указанному вопросу, а также на аргументы, приводимые арбитражными судами при принятии решений, направляем подготовленную Департаментом систему аргументов, рекомендуемых для формирования позиции таможенных органов в арбитражных судах (Приложение).
Приложение: на 3 л.
Директор Департамента таможенной политики и регулирования алкогольного рынка Н.А. Золкин
Приложение
При решении вопроса о необходимости включения суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в случае ее предъявления в соответствии с пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) лицом, оказывающим услуги по международной перевозке товаров (далее - перевозчик), покупателю ввозимых на таможенную территорию Евразийского экономического союза (далее - Союз) товаров, определяющему их таможенную стоимость (далее - декларант), в таможенную стоимость ввозимых товаров исходим из следующего.
Подпунктом 4 пункта 1 статьи 40 Таможенного кодекса Союза (далее - Кодекс) предусмотрено, что при определении таможенной стоимости товаров по стоимости сделки с ними (далее - метод 1) к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары (далее - ЦФУ), добавляются расходы на перевозку (транспортировку) ввозимых товаров до места прибытия таких товаров на таможенную территорию Союза, а если Евразийской экономической комиссией (далее - ЕЭК) в зависимости от вида транспорта, которым осуществляется перевозка (транспортировка) товаров, и особенностей такой перевозки (транспортировки) определены иные места, - до места, определенного ЕЭК (далее - дополнительные начисления к ЦФУ в виде расходов на перевозку ввозимых товаров).
Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 40 Кодекса таможенная стоимость ввозимых товаров не должна включать в себя расходы в виде пошлин, налогов и сборов, уплачиваемых в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Союза или продажей ввозимых товаров на таможенной территории Союза, при условии, что они выделены из ЦФУ, заявлены декларантом и подтверждены им документально (далее - разрешенные вычеты из ЦФУ).
Таким образом, для включения предусмотренных подпунктом 3 пункта 2 статьи 40 Кодекса расходов в состав разрешенных вычетов из ЦФУ указанные расходы должны быть частью ЦФУ, они должны быть понесены декларантом в виде пошлин, налогов и сборов, уплачиваемых в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Союза.
При этом суммы НДС, предъявленные перевозчиком декларанту, не соответствуют перечисленным условиям: не являются частью ЦФУ, налогоплательщиком по ним является перевозчик, а не декларант, объектом налогообложения является не ввоз товаров, а реализация услуг по перевозке (транспортировке) ввозимых товаров (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса), соответственно, уплачиваются указанные суммы НДС не в связи с ввозом товаров, а в связи с реализацией перевозчиком услуг декларанту.
В связи с изложенным основания для включения суммы НДС, предъявленной перевозчиком декларанту, в состав разрешенных вычетов из ЦФУ отсутствуют.
При решении вопроса о необходимости включения декларантом суммы НДС, предъявленной ему перевозчиком, в состав дополнительных начислений к ЦФУ в виде расходов на перевозку ввозимых товаров (подпункт 3 пункта 2 статьи 40 Кодекса) необходимо также учитывать следующее.
В соответствии с абзацем третьим пункта 7 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 26 ноября 2019 г. N 49 "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике в связи с вступлением в силу Таможенного кодекса Евразийского экономического союза" при отсутствии в актах таможенного регулирования положений по отдельным вопросам оценки товаров в таможенных целях, их недостаточной полноте или определенности суды могут учитывать консультативные заключения, информацию и рекомендации Всемирной таможенной организации (далее - ВТамО), принимаемые в соответствии с пунктом 2 статьи 18 Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года.
Поскольку приведенный подход должен распространяться и на аргументацию, приводимую в судах таможенными органами, отмечаем, что в мае 2015 г. Техническим комитетом по таможенной оценке ВТамО (далее - Технический комитет) было принято Рекомендуемое Мнение 4.16.
В Рекомендуемом Мнении 4.16 рассмотрен вопрос включения в таможенную стоимость товаров в соответствии со Статьей 8.1(c) Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года сумм налогов, подлежащих в соответствии с налоговым законодательством страны ввоза удержанию из доходов, начисленных в пользу лица (налогоплательщик), оказывающего услуги декларанту либо предоставляющему декларанту имущественные права.
Техническим комитетом исходя из того, что если в соответствии с налоговым законодательством страны ввоза при начислении в пользу лица, оказывающего услуги декларанту либо предоставляющему декларанту имущественные права, подлежат уплате суммы налогов, то указанные суммы должны рассматриваться как части расходов (платежей), подлежащих включению в таможенную стоимость товаров в составе дополнительных начислений к ЦФУ, был сделан вывод о том, что в таможенную стоимость товаров должна включаться полная сумма, начисленная в пользу лица, оказывающего услуги декларанту либо предоставляющему декларанту имущественные права.
В связи с принятием Рекомендуемого Мнения 4.16 Департаментом налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России в ФТС России было направлено письмо от 19 ноября 2015 г. N 03-10-08/66933, в котором отмечено, что при определении таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию Союза, в таможенную стоимость товаров должна включаться полная сумма с учетом НДС, начисленная в пользу лица, оказывающего услуги декларанту либо предоставляющему декларанту имущественные права.
Приведенный подход распространяется и на вопрос включения суммы НДС, предъявленной перевозчиком, в том числе с учетом того, что в нем и в Рекомендуемом Мнении 4.16 рассмотрены экономически сходные ситуации, связанные с возникновением у декларанта обязательств перед третьими лицами в размере величины, включающей суммы НДС по услугам либо имущественным правам, оказываемым либо предоставляемым декларанту.
Кроме того, согласно абзацу первому пункта 17 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 мая 2014 г. N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" по смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 Налогового кодекса сумма НДС, предъявляемая при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. Бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике (в рассматриваемой ситуации - перевозчике), обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет НДС по итогам налогового периода.
Приведенная выше позиция свидетельствует, что предъявляемая перевозчиком декларанту сумма НДС является для декларанта частью цены, подлежащей уплате в пользу перевозчика.
Таким образом, при определении таможенной стоимости товаров по методу 1 суммы НДС, предъявленные декларанту перевозчиком, должны быть учтены в составе дополнительных начислений к ЦФУ в виде расходов на перевозку ввозимых товаров в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 40 Кодекса.
При этом наличие либо отсутствие у декларанта прав на налоговые вычеты предъявленных перевозчиком сумм НДС, вытекающее из норм статей 170, 171 и 172 Налогового кодекса, не влияет на необходимость включения указанных сумм в состав дополнительных начислений к ЦФУ в виде расходов на перевозку ввозимых товаров в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 40 Кодекса.