Письмо
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики в связи с письмом об определении вида дохода, выплачиваемого российской организацией иностранным банкам в связи с размещением средств в таких иностранных банках под отрицательные процентные ставки, сообщает следующее.
В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с положениями глав 23 и 25 Кодекса.
На основании положений статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса.
Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 309 Кодекса доходы иностранной организации от источников в Российской Федерации подлежат обложению налогом, в том числе процентный доход иностранной организации от следующих долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации:
государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;
иные долговые обязательства российских организаций.
Учитывая, что в данном случае доход иностранного банка не является доходом, полученным по долговым обязательствам российской организации, положения подпункта 3 пункта 1 статьи 309 Кодекса не применяются.
При этом следует учитывать, что пункт 1 статьи 309 Кодекса содержит подпункт 10, на основании которого налогообложению в Российской Федерации подлежат иные аналогичные доходы иностранной организации.
При этом в соответствии с нормами статьи 7 Кодекса если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Так, согласно положениям пункта 2 статьи 11 "Проценты" Соглашения между Российской Федерацией и Великим Герцогством Люксембург об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 28 июня 1993 г. термин "проценты" при использовании в указанной статье означает доход от долговых требований любого вида вне зависимости от ипотечного обеспечения и вне зависимости от владения правом на участие в прибылях должника и, в частности, доход от правительственных ценных бумаг, облигаций или долговых обязательств, включая премии и выигрыши по этим ценным бумагам, облигациям или долговым обязательствам.
Аналогичные положения предусмотрены и двусторонними соглашениями об избежании двойного налогообложения Российской Федерации с Бельгией, Германией, США.
Учитывая вышеизложенное, доходы иностранных банков Люксембурга, Бельгии, Германии и США, получаемые в результате размещения российскими организациями средств в таких иностранных банках под отрицательные процентные ставки, не признаются процентами в соответствии с вышеуказанными положениями соглашений об избежании двойного налогообложения и нормами российского законодательства о налогах и сборах.
Соответственно, при налогообложении указанных доходов иностранных банков, по мнению Департамента, следует руководствоваться положениями статей "Другие доходы" рассматриваемых соглашений об избежании двойного налогообложения, предусматривающих налогообложение таких доходов в стране, резидентом которой является получатель дохода.
Согласно пункту 4 статьи 310 Кодекса налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 Кодекса, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Форма налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом ФНС России от 2 марта 2016 г. N ММВ-7-3/115@.
При этом пунктом 1 статьи 24 Кодекса установлено, что налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Таким образом, учитывая, что российская организация, разместившая средства в иностранном банке под отрицательную процентную ставку, не признается налоговым агентом в соответствии с нормами статьи 24 Кодекса, такая российская организация не обязана представлять в налоговый орган налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
Одновременно сообщается, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, направленные налогоплательщикам и (или) налоговым агентам, имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам, налоговым органам и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики А.В. Сазанов