Письмо
Департамент налоговой политики рассмотрел обращение организации от 14.08.2020 по вопросу отнесения задолженности по кредитному договору к безнадежной для целей налогообложения прибыли в случае прощения долга и сообщает следующее.
Как указано в запросе, в связи с невозможностью применения к некоторым заемщикам положений Федерального закона от 03.04.2020 N 106-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" и отдельные законодательные акты Российской Федерации в части особенностей изменения условий кредитного договора, договора займа" банки разрабатывают собственные программы реструктуризации, предусматривающие в том числе прощение части обязательств по кредитным договорам таких заемщиков.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Согласно положениям статей 266 и 292 НК РФ налогоплательщик-банк вправе создавать резерв по сомнительным долгам, а также резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности. Суммы отчислений в указанные резервы учитываются в составе расходов в порядке, установленном названными статьями НК РФ.
При этом согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ резерв по сомнительным долгам используется организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 НК РФ.
Критерии отнесения задолженности к безнадежному долгу для целей налогообложения прибыли перечислены в пункте 2 статьи 266 НК РФ. Данный перечень является закрытым.
Банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности (пункт 3 статьи 266 НК РФ).
Учитывая указанное, через резерв по сомнительным долгам банки вправе списать безнадежную задолженность по процентам, начисленным и не выплаченным заемщиком.
Согласно пункту 2 статьи 292 НК РФ суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка, используются банком при списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном в Положении Банка России от 28.06.2017 N 590-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности" (далее - Положение N 590-П).
В силу пункта 3.8 Положения N 590-П задолженность по ссудам признается безнадежной и подлежит списанию кредитными организациями в порядке, установленном главой 8 указанного Положения.
Таким образом, суммы ссудной задолженности, включенные банком в резерв на возможные потери по ссудам в порядке, установленном статьей 292 НК РФ, признаются безнадежными и списываются с баланса кредитной организации по основаниям и в порядке, определенном в Положении N 590-П.
Вместе с тем указанный механизм признания задолженности по процентам и основному долгу безнадежным долгом и дальнейшего их списания не применяется в случае прощения долга.
Пунктом 16 статьи 270 НК РФ установлено, что в составе расходов не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Прощение долга представляет собой освобождение кредитором должника от имущественной обязанности. В связи с этим прощение долга является разновидностью дарения (статья 572 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, убытки, полученные банками в случае принятия решения о прощении долга, не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, за исключением случаев, когда положениями НК РФ прямо предусмотрен иной механизм учета прощения долга.
Заместитель директора Департамента А.А. Смирнов