Письмо
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу о порядке налогообложения дивидендов и сообщает следующее.
1. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, установлены статьей 275 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Порядок расчета налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов, предусмотрен Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка ее заполнения" (Раздел А Листа 03 Декларации и Порядок его заполнения).
В соответствии с пунктом 2 статьи 275 Кодекса для налогоплательщиков, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, по доходам в виде дивидендов, за исключением доходов в виде дивидендов, источником которых является иностранная организация, налоговая база по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, определяется налоговым агентом с учетом особенностей, установленных указанным пунктом.
В пункте 2 статьи 275 Кодекса указывается, что при расчете величины налога показатель "д" определяется как общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков - получателей дивидендов.
Таким образом, по мнению Департамента, дивиденды, подлежащие распределению в пользу лиц, не являющихся налогоплательщиками налога на прибыль организаций или налога на доходы физических лиц при определении показателя "д" не учитываются. К таким доходам в виде дивидендов, в частности, относятся дивиденды по акциям, находящимся в собственности Российской Федерации или субъектов Российской Федерации, дивиденды, выплачиваемых по акциям, составляющим имущество паевых инвестиционных фондов.
В соответствии с порядком, предусмотренным указанным Приказом N 54н, суммы дивидендов, начисленные иностранным организациям (строка 020 Раздела А Листа 03), не учитываются при определении налоговой базы, рассчитываемой в порядке, установленном пунктом 2 статьи 275 Кодекса (строка 090 Раздела А Листа 03).
В связи с этим при расчете величины показателя "д" выплаты дивидендов в пользу иностранных организаций и физических лиц, не являющихся резидентами Российской Федерации, налогообложение которых осуществляется в соответствии с пунктом 3 статьи 275 Кодекса, не учитываются.
Указанные дивиденды также не учитываются при определении величины знаменателя показателя "К", определяемого как отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом.
2. При определении показателя "Д" учитывается общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.
При этом, по мнению Департамента, показатель "Д" формируется с учетом всех полученных дивидендов, в том числе полученных от иностранных организаций, за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса.
В соответствии с абзацем первым пункта 2 статьи 275 Кодекса порядок налогообложения, установленный указанным пунктом не применяется в отношении дивидендов, полученных от иностранных организаций, однако указанное обстоятельство не означает, что суммы дивидендов, полученные от иностранных организаций, не учитываются при расчете налоговой базы по доходам в виде дивидендов, полученных российскими организациями и физическими лицами - резидентами Российской Федерации, в порядке, установленном пунктом 2 статьи 275 Кодекса.
3. В соответствии с пунктом 4 статьи 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" номинальный держатель акций должен представить акционерному обществу данные о лицах, в интересах которых он владеет акциями, для того, чтобы общество могло составить список лиц, имеющих право получения дивидендов.
В соответствии с пунктом 3 статьи 284 Кодекса к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие ставки:
9 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса, в отношении которых действует налоговая ставка в размере 0 процентов);
15 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями.
В соответствии с пунктом 3 статьи 224 Кодекса установлено, что доходы в виде дивидендов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от долевого участия в деятельности российских организаций, облагаются по налоговой ставке в размере 15 процентов.
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса предусмотрено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 5 пункта 3 статьи 24 Кодекса).
Учитывая изложенное, в случае, если номинальный держатель ценных бумаг не представил информацию о владельцах ценных бумаг, налоговый агент вправе при выплате дивидендов удержать налог по максимальной ставке - 15 процентов.
При этом, поскольку расчет налоговой базы по доходам в виде дивидендов осуществляется в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 275 Кодекса, и применяется в отношении всех получателей дивидендов, внесение изменений в указанный расчет после распределения дивидендов и удержания соответствующих сумм налога с получателей дивидендов, по мнению Департамента, невозможно.
Проведение перерасчета налоговой базы приведет к изменению сумм налога, подлежащих удержанию у всех акционеров-резидентов Российской Федерации.
В связи с этим, в случае предоставления номинальным держателем сведений о владельцах ценных бумаг после распределения дивидендов, пересчет налоговой базы по доходам в виде дивидендов, определенной в соответствии с пунктом 2 статьи 275 Кодекса, налоговым агентом не производится.
4. В случае, если номинальный держатель предоставил налоговому агенту информацию о том, что владельцами ценных бумаг являются лица - налоговые резиденты Российской Федерации, без их разделения на юридических и физических лиц, либо о том, что владельцами являются иностранные организации, без приложения документов, подтверждающих их налоговое резидентство, налоговый агент вправе удержать налог по соответствующей максимальной налоговой ставке.
Мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет инфомационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.