Письмо
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваши письма от 11.10.2006 г. N 02/1076 и N 02/1077 по вопросу признания в целях налогообложения прибыли организаций расходов землепользователей по рекультивации нарушенных земель при осуществлении строительства объектов и сообщает следующее.
В вашем письме указано, что в целях обустройства лицензионного участка по добыче нефти и газа организация осуществляет строительство объектов амортизируемого имущества. Расходы по рекультивации земель предусмотрены организацией в сводном расчете и локальных сметах на строительство объектов амортизируемого имущества в составе строительно-монтажных работ, и фактически работы по рекультивации нарушенных земель осуществляются как в течение строительства объектов амортизируемого имущества, так и после ввода таких объектов в эксплуатацию.
Согласно пункту 3 статьи 37 Федерального закона от 10 января 2002 г. N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", а также статье 13 Земельного кодекса Российской Федерации при осуществлении строительства землепользователи обязаны принимать меры по рекультивации нарушенных земель.
В соответствии с частями четвертой и пятой пункта 1 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, расходы на хранение плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса относятся к расходам на освоение природных ресурсов.
Расходы на освоение природных ресурсов подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с главой 25 Кодекса, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов, и учитываются равномерно в порядке, установленном пунктом 2 статьи 261 Кодекса.
Что касается применимости подпункта 7 пункта 1 статьи 254 Кодекса в отношении расходов землепользователя на рекультивацию земель, следует учитывать, что в соответствии с названным пунктом в составе материальных расходов налогоплательщика учитываются расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения, к которым расходы на рекультивацию нарушенных земель не относятся.
Необходимо учитывать также, что указанные расходы не включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств, поскольку, во-первых, не являются расходами на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, и, во-вторых, имеют особый порядок признания в целях налогообложения прибыли организаций, установленный статьей 261 Кодекса.
Исходя из изложенного, расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, включая расходы на рекультивацию нарушенных земель при осуществлении строительства объектов амортизируемого имущества, учитываются налогоплательщиками в соответствии с положениями статьи 261 Кодекса.