Письмо
Федеральная налоговая служба рассмотрела запрос о правомерности применения арендаторами вычетов по налогу на добавленную стоимость по произведенным неотделимым улучшениям и сообщает следующее.
При рассмотрении данного вопроса необходимо отметить, что порядок применения налога на добавленную стоимость зависит от квалификации отношений, в которые вступают стороны в связи с осуществлением конкретных хозяйственных операций. При этом вопрос правовой квалификации сделки в каждом конкретном случае имеет первостепенное значение для оценки налоговых последствий.
Вместе с тем, по существу изложенного вопроса ФНС России сообщает.
Согласно пунктам 2 и 3 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.
Таким образом, если арендатор произвел неотделимые улучшения, то по окончании срока договора аренды эти улучшения передаются арендодателю на возмездной либо безвозмездной основах (в зависимости от условий договора), если иное не предусмотрено договором аренды.
В соответствии с пунктом статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, как на возмездной, так и на безвозмездной основе.
Следовательно, в том случае если арендатор в соответствии с договором аренды осуществляет операции по передаче арендодателю неотделимых улучшений, то такие операции признаются объектом налогообложения.
Пунктом 2 статьи 171 Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Указанные суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычетам на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг, имущественных прав) и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 Кодекса).
При этом реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав) по конкретным операциям в том же налоговом периоде, является условием применения вычетов только лишь в случаях, предусмотренных пунктами 3 и 7 статьи 172 Кодекса. В остальных случаях положениями главы 21 Кодекса указанное требование не предусмотрено.
Учитывая изложенное, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные арендатору при приобретении им товаров (работ, услуг), используемых при проведении неотделимых улучшений, подлежат вычету у арендатора в том налоговом периоде, в котором у арендатора выполнены условия применения вычетов, предусмотренные статьями 171 и 172 Кодекса.
Действительный государственный советник Российской Федерации 3-го класса Е. В. Козлова