Письмо
Федеральная налоговая служба в связи с принятием Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее-Федеральный закон N 245-ФЗ), сообщает следующее. Пунктами 16 и 17 статьи 2 Федерального закона N 245-ФЗ внесены изменения и дополнения в статьи 168 и 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), согласно которым введено новое понятие "корректировочный счет-фактура" и новый порядок его составления и выставления.
Пунктами 8, 18 - 20 статьи 2 Федерального закона N 245-ФЗ внесены изменения и дополнения в статьи 154, 170, 171 и 172 Кодекса, согласно которым установлен порядок исчисления налоговой базы, применения налоговых вычетов и восстановления налога, ранее заявленного к вычету, при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Согласно пункту 1 статьи 4 Федерального закона N 245-ФЗ данный Федеральный закон вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением положений, для которых данной статьей установлены иные сроки вступления их в силу. Федеральный закон N 245-ФЗ опубликован в "Российской газете" N 159, 22.07.2011, в связи с чем пункты 8 и 16 - 20 статьи 2 Федерального закона N 245-ФЗ вступают в силу с 1 октября 2011 года. 1. По вопросу составления и выставления с 1 октября 2011 года корректировочного счета-фактуры необходимо учитывать следующее. Согласно абзацу третьему пункта 3 статьи 168 Кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 Кодекса.
Таким образом, корректировочный счет-фактура составляется продавцом и выставляется покупателю не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документа (договора, соглашения, иного первичного документа) на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, подтверждающего согласие покупателя (факт уведомления покупателя). Учитывая изложенное, составление корректировочных счетов-фактур осуществляется на основании составленного начиная с 1 октября 2011 года соответствующего первичного документа, согласно которому изменяется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. До введения в действие постановления Правительства Российской Федерации, утверждающего на основании пункта 8 статьи 169 Кодекса форму счета-фактуры (в том числе корректировочного) и порядок его заполнения, форму и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, Федеральная налоговая служба рекомендует применять корректировочный счет-фактуру по форме, указанной в приложении N 1 к настоящему письму.
При этом в приложении N 2 к настоящему письму приведен рекомендуемый порядок заполнения корректировочного счета-фактуры. 2. По вопросу регистрации с 1 октября 2011 года корректировочного счета-фактуры в книге покупок и книге продаж необходимо учитывать следующее. При регистрации корректировочного счета-фактуры (продавцом или покупателем) в книге покупок в графе 2 книги покупок указывается дата и номер корректировочного счета-фактуры. При регистрации корректировочного счета-фактуры продавцом в книге продаж (дополнительном листе книги продаж) в графе 1 книги продаж (дополнительного листа книги продаж) указывается дата и номер корректировочного счета-фактуры. При регистрации покупателем корректировочного счета-фактуры или первичного документа на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных (полученных) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в книге продаж в графе 1 книги продаж указывается дата и номер корректировочного счета-фактуры или первичного документа на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных (полученных) товаров (работ, услуг, имущественных прав). 2.1. Регистрации корректировочных счетов-фактур в книге покупок продавцом.
Корректировочные счета-фактуры, составленные и выставленные продавцами при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения (в истекшем или текущем налоговом периоде), регистрируются продавцами в книге покупок при возникновении права на налоговые вычеты в порядке, установленном абзацем первым пункта 13 статьи 171 и пунктом 10 статьи 172 Кодекса. При регистрации продавцом (в случае изменения стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав в сторону уменьшения) в книге покупок корректировочного счета-фактуры данные из графы 9б корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 7 книги покупок; данные из графы 5б корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 8а (9а) книги покупок; данные из графы 8б корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 8б (9б) книги покупок. 2.2. Регистрации корректировочных счетов-фактур в книге покупок покупателем. Корректировочные счета-фактуры, полученные покупателями в связи с изменением стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону увеличения, регистрируются покупателями в книге покупок при возникновении права на налоговые вычеты в порядке, установленном абзацем вторым пункта 13 статьи 171 и пунктом 10 статьи 172 Кодекса.
При регистрации покупателем (в случае изменения стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав в сторону увеличения) в книге покупок корректировочного счета-фактуры данные из графы 9в корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 7 книги покупок; данные из графы 5в корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 8а (9а) книги покупок; данные из графы 8в корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 8б (9б) книги покупок. 2.3. Регистрации корректировочных счетов-фактур в книге продаж (дополнительном листе книги продаж) продавцом.
Корректировочные счета-фактуры, составленные и выставленные продавцами при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону увеличения, регистрируются продавцами в книге продаж при возникновении обязанности по исчислению налога в порядке, установленном пунктом 10 статьи 154 Кодекса. При этом корректировочные счета-фактуры, составленные продавцом при изменении в сторону увеличения стоимости отгруженных (выполненных, оказанных, переданных) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в том же налоговом периоде, в котором произведена их отгрузка (выполнение, оказание, передача), регистрируются в книге продаж того же налогового периода, в котором произведена их отгрузка (выполнение, оказание, передача). Корректировочные счета-фактуры, составленные продавцом при изменении стоимости в сторону увеличения отгруженных (выполненных, оказанных, переданных) в истекшем налоговом периоде товаров (работ, услуг, имущественных прав), регистрируются в дополнительном листе книги продаж, составленной за налоговый период, в котором товары (работы, услуги, имущественные права) были отгружены (выполнены, оказаны, переданы).
При регистрации продавцом (в случае изменения стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав в сторону увеличения) в книге продаж (дополнительном листе книги продаж) корректировочного счета-фактуры данные из графы 9в корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 4 книги продаж (дополнительного листа книги продаж); данные из графы 5в корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 5а (6а) книги продаж (дополнительного листа книги продаж); данные из графы 8в корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 5б (6б) книги продаж (дополнительного листа книги продаж).
2.4. Регистрации корректировочных счетов-фактур в книге продаж покупателем. Покупатель регистрирует в книге продаж корректировочный счет-фактуру или первичный документ на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных (полученных) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в целях восстановления суммы налога в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса. При регистрации покупателем (в случае изменения стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав в сторону уменьшения) корректировочного счета-фактуры в книге продаж данные из графы 9б корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 4 книги продаж; данные из графы 5б корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 5а (6а) книги продаж; данные из графы 8б корректировочного счета-фактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 5б (6б) книги продаж. Доведите до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков в незамедлительном порядке. С Министерством финансов Российской Федерации согласовано (письмо от 27.09.2011 N 03-07-15/90).