Письмо
Федеральная налоговая служба в связи с изменениями, внесенными в статью 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) Федеральным законом от 19.12.2023 N 612-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 612-ФЗ), а также запросами налогоплательщиков сообщает следующее.
1. Согласно пункту 5.1 статьи 154 Кодекса (в редакции Федерального закона N 612-ФЗ) при реализации приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи автомобилей и мотоциклов налоговая база определяется как разница между ценой реализации, определяемой в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанных автомобилей и мотоциклов. При реализации автомобилей и мотоциклов, приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи, положения данного пункта применяются в случае, если такие физические лица являются собственниками указанных транспортных средств и на них были зарегистрированы в соответствии с законодательством Российской Федерации указанные транспортные средства.
Таким образом, согласно вышеуказанной норме при реализации налогоплательщиком автомобилей и мотоциклов (далее - б/у транспортные средства), приобретенных у физических лиц, нормы пункта 5.1 статьи 154 Кодекса применяются только при условии, если собственником б/у транспортного средства является физическое лицо (не являющееся налогоплательщиком НДС), и на это физическое лицо зарегистрировано в соответствии с законодательством Российской Федерации указанное транспортное средство.
В случае, если б/у транспортное средство не зарегистрировано в соответствии с законодательством Российской Федерации на физическое лицо - собственника транспортного средства, право собственности на которое приобретено на основании документов, указанных в пункте 2 статьи 218 ГК РФ, то начиная с 01.04.2024 при реализации такого транспортного средства налоговая база по НДС определяется в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 154 Кодекса, независимо от даты приобретения б/у транспортного средства у физического лица (до 01.04.2024 или после этой даты). При этом данная операция подлежит налогообложению с применением налоговой ставки в размере 20 процентов.
В соответствии с пунктом 5.2 статьи 154 Кодекса при реализации автомобилей и мотоциклов, приобретенных налогоплательщиком для перепродажи, налоговая база определяется как разница между ценой реализации, определяемой в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения соответствующего транспортного средства с учетом налога при одновременном соблюдении следующих условий:
1) на дату приобретения налогоплательщиком автомобиля и (или) мотоцикла их продавец применяет общий режим налогообложения;
2) последним собственником автомобиля или мотоцикла, на которого было зарегистрировано в соответствии с законодательством Российской Федерации реализуемое налогоплательщиком транспортное средство, являлось физическое лицо;
3) при приобретении автомобиля и (или) мотоцикла налогоплательщиком получен от продавца счет-фактура с суммой налога, определенной в соответствии с данным пунктом или пунктом 5.1 данной статьи.
Учитывая изложенное, вышеуказанный порядок определения налоговой базы применяется на всех звеньях цепочки перепродаж б/у транспортных средств при одновременном выполнении вышеперечисленных условий.
Также ФНС России отмечает, что перечень документов, подтверждающих выполнение продавцом вышеуказанных условий при реализации б/у транспортных средств, положениями пункта 5.2 статьи 154 Кодекса не установлен.
Однако, хозяйствующие субъекты вправе самостоятельно предусмотреть в договоре купли - продажи б/у транспортного средства условия о предоставлении покупателю любых документов, подтверждающих, что последним собственником, на которого было зарегистрировано данное транспортное средство, являлось физическое лицо.
Одновременно ФНС России сообщает, что уточненная редакция нормы пункта 5.1 и новая норма пункта 5.2 статьи 154 Кодекса вступили в силу с 1 апреля 2024 года и применяются к операциям по реализации автомобилей и мотоциклов, осуществляемым начиная с указанной даты (статья 2 Федерального закона от 19.12.2023 N 612-ФЗ).
2. Согласно пункту 3 статьи 169 Кодекса при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС в соответствии с главой 21 Кодекса, налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж.
Поскольку порядок определения налоговой базы по НДС, указанный в пункте 5.2 статьи 154 Кодекса, аналогичен порядку, предусмотренному пунктом 5.1 статьи 154 Кодекса, то при реализации б/у транспортных средств продавцами, указанными в пункте 5.2 статьи 154 Кодекса, показатели счетов-фактур заполняются в порядке, аналогичном порядку заполнения счетов-фактур, установленному Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (Приложение N 1 к постановлению Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137), в отношении пункта 5.1 статьи 154 Кодекса.
При отражении в книге продаж показателей счетов-фактур, выставленных продавцами при перепродаже б/у транспортных средств, указанных в пунктах 5.1 и 5.2. статьи 154 Кодекса, в графе 2 следует указать код вида операции 47.
3. Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении автомобилей и мотоциклов, налоговая база по операциям реализации которых определяется в соответствии с пунктом 5.2 статьи 154 Кодекса, учитываются в стоимости таких товаров и к вычету у покупателя на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 171 Кодекса не принимаются.
Таким образом, право на вычеты сумм НДС, предъявленных покупателю при приобретении б/у транспортных средств для перепродажи отсутствует, в связи с чем полученные счета-фактуры в книге покупок в указанном случае не регистрируются.
Доведите данное письмо до нижестоящих налоговых органов.
Действительный государственный советник Российской Федерации 2 класса А.В. Егоричев