Письмо
Федеральная налоговая служба рассмотрела письма УФНС России (далее - Управление) от 01.06.2021 и от 23.09.2021 о согласовании позиции по вопросу о применении налоговым агентом вычета по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и сообщает следующее.
Как следует из представленных материалов, в ходе камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации ООО за IV квартал 2018 года, представленной 01.03.2021, установлено, что общество заявило вычет суммы НДС, уплаченной в бюджет в качестве налогового агента в связи с приобретением услуг у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговом органе.
Фактически услуги были оказаны иностранным лицом, приняты к учету налогоплательщиком и оплачены им в декабре 2017 года. Однако НДС по приобретенным у иностранного лица услугам общество уплатило в бюджет в качестве налогового агента только в октябре 2018 года и отразило в разделе 2 уточненной налоговой декларации по НДС за IV квартал 2017 года, представленной 18.10.2018.
Согласно позиции Управления трехлетний срок для применения вычета налога, уплаченного в качестве налогового агента, должен определяться с момента возникновения обязанности налогового агента по уплате налога в бюджет. Соответственно, в рассматриваемой ситуации вычет НДС, по мнению Управления, заявлен за пределами установленного трехлетнего срока.
На основании пункта 4 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) уплата НДС налоговым агентом производится одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному лицу, не состоящему на налоговом учете в налоговом органе и оказывающему указанные услуги.
В соответствии с пунктом 3 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налоговыми агентами при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС. Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса такие вычеты производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату в бюджет сумм НДС, после принятия на учет работ (услуг).
Таким образом, право на вычет налога, уплаченного в качестве налогового агента, возникает в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика выполнены вышеуказанные условия, предусмотренные статьями 171 и 172 Кодекса.
Пунктом 2 статьи 173 Кодекса установлено, что в случае, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Учитывая изложенное, право на вычет суммы НДС, уплаченной в бюджет в качестве налогового агента, может быть реализовано налогоплательщиком с учетом ограничений, установленных пунктом 2 статьи 173 Кодекса, то есть когда налоговая декларация подана в пределах трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Указанный налоговый период в этом случае определяется как период, в котором исполняются условия, предусмотренные статьями 171 и 172 Кодекса, а именно налог уплачен в бюджет, оформлен счет-фактура и приобретенные работы (услуги) приняты на учет.
В рассматриваемом случае право на вычет сумм НДС по приобретенным у иностранного лица услугам возникло у ООО в IV квартале 2018 года, в котором налог был уплачен в бюджет в качестве налогового агента. Соответственно, трехлетний срок для использования вычета истекает 31.12.2021, в связи с чем не поддерживается позиция Управления о неправомерном включении налогоплательщиком указанного налога в вычеты в уточненной налоговой декларации за IV квартал 2018 года, представленной 01.03.2021.
Что касается нарушения налогоплательщиком срока уплаты налога, установленного пунктом 4 статьи 174 Кодекса для налогового агента, то в этом случае на основании статьи 75 Кодекса за просрочку исполнения обязанности по уплате налога подлежит уплате пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно.
Действительный государственный советник Российской Федерации 3 класса В.В. Бациев