Письмо
Федеральная налоговая служба в дополнение к письму ФНС России от 05.10.2017 N ГД-4-11/20102@ в отношении отражения в разделе 2 расчета сумм налога на физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) (далее - расчет по форме 6-НДФЛ), операции по выплате уволенному сотруднику организации доначисленной суммы среднего заработка за время нахождения работника в служебной командировке, с учетом письма Департамента налоговой и таможенной политики Министерства финансов Российской Федерации от 09.04.2018 N 03-04-07/23964 сообщает следующее.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), если иное не предусмотрено пунктами 2 - 5 статьи 223 Кодекса, при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления средств на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
При этом этом согласно пункту 2 статьи 223 Кодекса при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
В пункте 1 статьи 11 Кодекса указано, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Заработная плата (оплата труда работника) согласно статье 129 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).
В соответствии со статьей 166 Трудового кодекса служебная командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
При этом согласно статье 167 Трудового кодекса при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется, в частности, сохранение места работы (должности) и среднего заработка.
Согласно статье 139 Трудового кодекса для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат.
Следует также учитывать, что в соответствии со статьей 136 Трудового кодекса заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца. Конкретная дата выплаты заработной платы устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена.
Таким образом, средний заработок, сохраняемый при направлении работника в служебную командировку, относится к оплате труда для целей обложения налогом на доходы физических лиц.
В целях обложения налогом на доходы физических лиц датой фактического получения дохода в виде среднего заработка, сохраняемого при направлении работника в служебную командировку, выплачиваемого в сроки, установленные для выплаты заработной платы, согласно пункту 2 статьи 223 Кодекса признается последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен указанный доход. Соответственно, в случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком указанного дохода считается последний день работы, за который ему был начислен доход.
Учитывая условия примера N 3, поскольку уволенному сотруднику (последний рабочий день - 15.01.2017) выплачена 10.03.2017 сумма среднего заработка за время нахождения в командировке (с 11.01.2017 по 12.01.2017), рассчитанная с учетом выплаченной 27.02.2017 премии по итогам работы за 2016 год (приказ от 25.02.2017), данная операция в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за первый квартал 2017 года отражается следующим образом:
по строке 100 указывается 15.01.2017;
по строке 110 - 10.03.2017;
по строке 120 - 13.03.2017 (с учетом пункта 7 статьи 6.1 Кодекса);
по строкам 130, 140 - соответствующие суммовые показатели.
Действительный государственный советник Российской Федерации 2 класса С.Л. Бондарчук