Письмо
Департамент регулирования бухгалтерского учета (далее - Департамент) рассмотрел обращение Ассоциации от 16.01.2024, содержащее вопросы, поступившие от кредитных организаций по цифровым финансовым активам и утилитарным цифровым правам, а также иным актуальным для банков темам, и направляет разъяснения по указанным вопросам (темам).
Вопросы кредитных организаций по направлению регулирования бухгалтерского учета
По цифровым финансовым активам (далее - ЦФА), утилитарным цифровым правам (далее - УЦП)
1. Верно ли будет для отражения финансового результата при выбытии ЦФА применение доходных/расходных символов 25701 - 25717/45701 - 45717 в зависимости от категории оценки:
- включающие денежные требования;
- включающие возможность осуществления прав по эмиссионным ценным бумагам;
- включающие права участия в капитале непубличного акционерного общества;
- включающие право требовать передачи эмиссионных ценных бумаг;
- которые одновременно включают цифровые финансовые активы и иные цифровые права;
- включающие несколько видов прав;
- находящиеся в Разделе 5. Доходы (расходы) по операциям с производными финансовыми инструментами, по операциям хеджирования и по операциям с цифровыми финансовыми активами Приложения 9 Положения N 809-П¹, если определены отдельные доходные/расходные символы по двум видам долевых ЦФА в Разделе 3. "Доходы/расходы по операциям с приобретенными долевыми ценными бумагами" Приложения 9 Положения N 809-П:
¹ Положение Банка России от 24.11.2022 N 809-П "О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения" (далее - Положение N 809-П).
- 23401/43401 - цифровыми финансовыми активами, включающими права участия в капитале непубличного акционерного общества;
- 23402/43402 - цифровыми финансовыми активами, включающими возможность осуществления прав по эмиссионным ценным бумагам.
В каких случаях применимы данные символы? Почему в данном разделе указаны символы только для двух вышеуказанных ЦФА и без распределения на амортизированную стоимость, ССчСД, ССчПУ?
Ответ на вопрос 1
Символы 25701 - 25717, 45701 - 45717 необходимо применять для отражения в Отчете о финансовых результатах (далее - ОФР) доходов, расходов от операций с приобретенными ЦФА, которые учитываются на балансовых счетах раздела 5 "Операции с ценными бумагами, производными финансовыми инструментами, цифровыми финансовыми активами" главы А Плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций.
Символы 23401/43401, 23402/43402 предназначены для отражения в ОФР финансовых результатов от операций с ЦФА, которые учитываются на балансовых счетах N 60125 "Цифровые финансовые активы, включающие права участия в капитале непубличного акционерного общества", N 60126 "Цифровые финансовые активы, включающие возможность осуществления прав по эмиссионным ценным бумагам".
2. Если ЦФА, УЦП, гибридные активы предусматривают дополнительные доходы или дополнительные затраты, правильно ли применение счетов 47422/47423, так как в Плане счетов отсутствуют счета по учету расчетов по ЦФА, УЦП, гибридным активам? Если применять счета аналогично учету ценных бумаг, то счет 50905 по учету затрат необходимо применять согласно его характеристике до приобретения ЦФА, УЦП, гибридного актива или возможно и после приобретения? Какой счет использовать для учета дополнительных доходов (так как счет по учету расчетов по дополнительным доходам, если применять аналогично ценным бумагам, отсутствует)?
Ответ на вопрос 2
Отражение в бухгалтерском учете предварительных дополнительных доходов/затрат, предусмотренных условиями договора на приобретение ЦФА или цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и иные цифровые права (далее - гибридные активы), на балансовых счетах N 47422 "Обязательства по прочим операциям" (далее - счет N 47422), N 47423 "Требования по прочим операциям" (далее - счет N 47423) требованиям Положения N 809-П не противоречит.
Если дополнительные доходы/затраты по приобретаемым ЦФА, гибридным активам включаются в их агрегированную балансовую стоимость, то в дату приобретения таких активов осуществляется перенос дополнительных доходов/затрат на балансовые счета по учету корректировок, увеличивающих/уменьшающих стоимость приобретенных ЦФА, гибридных активов.
3. Правильно ли использовать счета 47407/47408, если сделка по ЦФА, УЦП и гибридным активам проводится не ранее следующего дня?
Ответ на вопрос 3
В рассматриваемой ситуации применение балансовых счетов N 47407, N 47408 "Расчеты по конверсионным операциям, производным финансовым инструментам и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)" требованиям Положения N 809-П не противоречит. При этом указанный порядок целесообразно закрепить в учетной политике кредитной организации.
4. Если предоставлено поручительство или залог по ЦФА, УЦП, гибридным активам, должны ли они учитываться на внебалансовых счетах 913/914?
Ответ на вопрос 4
Согласно пункту 9.22 части II Положения N 809-П на счете N 913 "Обеспечение, полученное по размещенным средствам, и условные обязательства" учитывается в том числе полученное обеспечение предоставленных кредитов, депозитов и прочих размещенных средств.
В соответствии с абзацем пятым пункта 9.23 части II Положения N 809-П на счете N 91414 "Полученные независимые гарантии и поручительства" осуществляется учет независимых гарантий и поручительств, полученных кредитной организацией в обеспечение размещенных средств.
Таким образом, кредитная организация вправе самостоятельно принять решение о необходимости отражения на указанных выше счетах обеспечения по приобретаемым ЦФА, гибридным активам, УЦП исходя из их условий и наличия возможности определить сумму принятого обеспечения. При этом указанный порядок целесообразно закрепить в учетной политике кредитной организации.
5. На какой балансовой позиции учитываются проценты по выпущенным ЦФА?
Ответ на вопрос 5
С 01.01.2024 в Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций предусмотрены балансовые счета N 534 "Выпущенные цифровые финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости" (далее - счет N 534), N 535 "Выпущенные цифровые финансовые активы, оцениваемые по амортизированной стоимости" (далее - счет N 535).
В случае если условиями выпуска ЦФА предусматривается начисление по ним процентов, то в бухгалтерском учете сумма начисленных процентов отражается на отдельных лицевых счетах, открытых на счетах N 534, N 535.
6. В связи с тем что по новым счетам, вступающим в силу с 01.01.2024, не предусмотрены счета по учету просроченной задолженности, должны ли открываться отдельные лицевые счета на балансовых счетах по учету ЦФА, УЦП, гибридным активам для учета просроченной задолженности основного долга и процентов?
Ответ на вопрос 6
С 01.01.2024 отражение просроченной задолженности по приобретенным ЦФА, гибридным активам, УЦП необходимо осуществлять на отдельных лицевых счетах балансовых счетов по учету приобретенных ЦФА, гибридных активов, УЦП.
7. На каких балансовых счетах необходимо будет отражать с 01.01.2024 приобретенные цифровые инструменты (токены), выпущенные в иных странах?
Балансовые счета 531 - 535, согласно их характеристике, предназначены для учета ЦФА, признаваемых цифровыми правами в соответствии с Федеральным законом N 259-ФЗ, то есть, как представляется, иностранные токены не соответствуют этой формулировке исходя из положений части 2 статьи 1 Федерального закона N 259-ФЗ.
Аналогично балансовые счета 624, 625 предназначены для учета УЦП, признаваемых цифровыми правами в соответствии с требованиями статьи 8 Федерального закона N 259-ФЗ, которым, как представляется, иностранные токены не соответствуют.
Вопрос актуален, так как цифровые инструменты выпускаются в разных странах, при этом эмитентами таких цифровых инструментов выступают в том числе российские компании, что может повысить привлекательность таких инструментов для российских банков. Например, в СМИ опубликована информация о намерении российской компании выпустить токены на платформе белорусского оператора Finstore: https://www.kommersant.ru/doc/6411254
Ответ на вопрос 7
Вложения в цифровые инструменты (токены), выпущенные в иных странах, могут отражаться в бухгалтерском учете с применением счетов по учету прочих размещенных средств.
8. Банк приобретает гибридные цифровые права (ГЦП), согласно Решению эмитента о выпуске цифровых прав каждое гибридное право удостоверяет право (по усмотрению обладателя):
- на получение определенного количества золота в физической форме,
либо
- на получение денежной выплаты, размер которой будет определяться значением индекса LBMA.
Банк намерен при погашении реализовать право на получение золота в форме слитков.
Учитывая, что приобретаемое ГЦП не предусматривает наличия денежных потоков (SPPI-тест отрицательный), то, как представляется, такой инструмент следует учитывать по справедливой стоимости через прибыль или убыток с отражением стоимости ГЦП на лицевом счете б/с 53105 "Цифровые права, которые одновременно включают цифровые финансовые активы и иные цифровые права", открытом с кодом драгоценного металла. В качестве справедливой стоимости данного ГЦБ принимается учетная цена на золото.
По экономической сути приобретенное ГЦП можно сравнить с форвардом на покупку драгметалла с поставкой слитков через определенный срок после оплаты.
Отражение приобретенного ГЦП на лицевом счете 53105, открытом в драгметалле, предполагает пересчет количества граммов по учетной цене на золото и проведение ежедневной переоценки в зависимости от изменения учетных цен на драгоценный металл.
В дату первоначального признания ГЦП в учете возникает разница между ценой приобретения ГЦП и учетной ценой золота.
В рамках приведенного выше примера просьба дать комментарии по следующим вопросам.
1. В каком порядке и по каким символам ОФР следует отразить при первоначальном признании ГЦП разницу, возникающую между ценой приобретения и учетной ценой на золото, при условии, что счет по учету актива (53105) ведется с кодом в драгоценном металле:
- в составе операционных доходов/расходов от операций купли/продажи драгметаллов (символы ОФР 26401/46401);
- в составе операционных доходов/расходов по операциям с ЦФА (символы ОФР 25705/45705);
- в составе сумм переоценки ЦФА (символы ОФР 25805/45805);
- применима ли в этом случае проводка, используемая для операций покупки драгметаллов (счет 47408 в корреспонденции с 706xx)? Если неприменима, то просьба разъяснить порядок отражения в рамках примера.
2. В отношении лицевого счета 53105, открытого с кодом драгоценного металла, просьба разъяснить порядок отражения переоценки драгметалла по учетной цене в связи с ее изменением:
- по символам ОФР для доходов/расходов от переоценки драгметаллов 26501/46501 с отражением по счетам доходов/расходов от переоценки драгметаллов 70604/70609;
- если иной, то просьба указать.
3. Просьба разъяснить, допустимо ли открывать лицевые счета для учета ГЦП с "денежным" кодом (810 или с кодом иностранной валюты), если на момент приобретения ГЦП у банка отсутствует намерение реализовать право на получение драгоценного метала, а окончательный вариант погашения (денежная выплата или поставка золота) будет определен уже при наступлении срока погашения ГЦП.
Ответ на вопрос 8
Вне зависимости от намерения кредитной организации относительно способа погашения представленного в вопросе гибридного актива отражение его в бухгалтерском учете, по мнению Департамента, необходимо осуществлять на лицевом счете, открытом на балансовом счете N 53105 "Цифровые права, которые одновременно включают цифровые финансовые активы и иные цифровые права", с кодом драгоценного металла (золота).
В дату первоначального признания такого актива разницу (переоценку первого дня), возникающую между ценой приобретения и учетной ценой на золото, необходимо отразить в бухгалтерском учете в ОФР по символам 25705, 45705.
Дальнейшая переоценка рассматриваемого актива в связи с изменением учетной цены на драгоценный металл (принимая во внимание, что согласно условиям примера в качестве справедливой стоимости данного актива кредитной организацией принимается учетная цена на золото) отражается в бухгалтерском учете на счетах N 70604 "Положительная переоценка драгоценных металлов", N 70609 "Отрицательная переоценка драгоценных металлов", в ОФР - по символам 26501, 46501.
По драгметаллам
9. По условиям договора ОМС банка на обезличенный металлический счет клиента зачисляется металл путем продажи металла клиенту. По окончании договора ОМС банк выкупает металл, хранящийся на счете клиента. Расчеты по договору ОМС производятся в рублях, и обязательство банка - вернуть рубли исходя из количества граммов металла по учетной цене Банка России.
Вопрос. С учетом Положения N 793-П² правильно ли понимание, что при таких условиях договора ОМС счет ОМС должен открываться в рублях и обязательство по ОМС признается финансовым обязательством в значении Международного стандарта финансовой отчетности 32 "Финансовые инструменты: представление" и классифицируется для последующей оценки как обязательство, оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток?
² Положение Банка России от 25.04.2022 N 793-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по хранению, вывозу с территории Российской Федерации, изготовлению для кредитных организаций аффинажными организациями драгоценных металлов в виде слитков, операций по приобретению (реализации) драгоценных металлов, операций по привлечению и размещению драгоценных металлов и операций с монетами, содержащими драгоценные металлы" (далее - Положение N 793-П).
Ответ на вопрос 9
Согласно пункту 15 части I Положения N 809-П счета в драгоценных металлах открываются на любых счетах Плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций, на которых могут учитываться операции в драгоценных металлах. При этом учет операций в драгоценных металлах ведется на тех же счетах второго порядка, на которых учитываются операции в рублях, с открытием отдельных лицевых счетов в соответствующих драгоценных металлах. Счета аналитического учета по операциям с драгоценными металлами могут вестись только в учетных единицах чистой (для золота) или лигатурной (для серебра, платины и палладия) массы металла (далее - учетная единица массы), либо в учетных единицах массы и в рублях. Синтетический учет ведется только в рублях.
Принимая во внимание изложенное, для отражения в бухгалтерском учете средств клиента на счете в драгоценных металлах лицевой счет на соответствующем балансовом счете открывается с кодом драгоценного металла.
Остаток на счете в установленном порядке подлежит переоценке в связи с изменением учетной цены на драгоценный металл.
Кредитная организация самостоятельно принимает решение, является ли банковский счет клиента в драгоценных металлах финансовым обязательством в соответствии с МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление".
10. В соответствии с пунктом 2.7 Положения N 809-П, который описывает характеристику счетов балансовой группы 203, указано, что операции с драгоценными металлами отражаются в балансе кредитной организации и на внебалансовых счетах в рублях по ценам на драгоценные металлы, принимаемым в целях бухгалтерского учета и действующим на дату отражения операций в учете. Какой внебалансовый учет здесь подразумевается? Параллельно нужно вести учет слитков, монет на внебалансовом учете в штуках? Или здесь идет речь об ответственном хранении на счете 91204?
Ответ на вопрос 10
В силу пункта 9.12 части I Положения N 809-П ценности и документы, отраженные в учете по балансовым счетам, по внебалансовым счетам не отражаются.
Указанная в вопросе норма Положения N 809-П касается отражения в бухгалтерском учете операций с драгоценными металлами на тех счетах Плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций, на которых согласно их характеристикам могут учитываться такие операции (например, помимо счетов главы А операции с драгоценными металлами могут отражаться также на счетах глав Б, В, Г). При применении абзаца 3 пункта 2.7 части II Положения N 809-П необходимо руководствоваться характеристиками соответствующих счетов, пунктом 15 части I Положения N 809-П, а также иными нормативными актами Банка России по бухгалтерскому учету для кредитных организаций.
По индивидуальным банковским сейфам (ячейкам)
11. Подпадают ли под действие Положения N 659-П³ операции по учету аренды индивидуальных банковских сейфов (ячеек)?
³ Положение Банка России от 12.11.2018 N 659-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета договоров аренды кредитными организациями" (далее - Положение N 659-П).
Необходимо ли отражать арендную плату за аренду индивидуальных банковских сейфов (ячеек) аналогично договорам аренды, классифицируемым как операционная аренда (пункт 5.3 Положения N 659-П), ежемесячно не позднее последнего календарного дня месяца на протяжении срока аренды, или же можно отразить плату одной суммой на доходы банка при перечислении клиентом комиссии за аренду ячеек, учитывая, что возврат платежа при досрочном расторжении по договорам аренды не осуществляется?
Ответ на вопрос 11
В соответствии с пунктом 9 МСФО (IFRS) 16⁴ договор в целом или его отдельные компоненты являются договором аренды, если по этому договору передается право контролировать использование идентифицированного актива в течение определенного периода в обмен на возмещение.
⁴ Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 16 "Аренда" (далее - МСФО (IFRS) 16).
Чтобы контролировать использование идентифицированного актива, клиент должен иметь право на получение практически всех экономических выгод от использования актива в течение срока использования (например, ввиду исключительного использования актива в течение такого срока). Клиент может получить экономические выгоды от использования актива напрямую или косвенно различными способами, например, используя актив, удерживая актив или предоставляя его в субаренду (пункт В21 МСФО (IFRS) 16).
Принимая во внимание изложенное, а также то, что банковские сейфы (ячейки) расположены в помещении кредитной организации, имеют ограниченный доступ по времени (например, в течение операционного времени, установленного кредитной организацией), клиент не может определять способ использования банковской ячейки (сейфа), а также не может получать экономические выгоды, предоставляя ее в субаренду, по мнению Департамента, рассматриваемый договор не удовлетворяет критериям признания в качестве договора аренды. В этом случае кредитной организации целесообразно отражать арендную плату за аренду банковских сейфов (ячеек) в порядке, аналогичном установленному в пункте 5.3 Положения N 659-П в отношении арендной платы по договорам аренды, классифицируемым как операционная аренда.
Про ремонты
12. Банк проводит капитальные ремонты собственных и арендованных помещений (офисов). Указанные ремонты не являются периодическими (не проводятся с определенным интервалом). В соответствии с Положением N 448-П⁵ в качестве компонента основного средства могут признаваться только регулярные замены (ремонты), затраты на проведение текущих и капитальных ремонтов должны списываться на расходы.
⁵ Положение Банка России от 22.12.2014 N 448-П "О порядке бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, в кредитных организациях" (далее - Положение N 448-П).
В то же время согласно МСФО (IAS) 16⁶ (пункт 13) "Элементы некоторых объектов основных средств могут требовать регулярной замены. Например, печь может требовать смены футеровки по истечении установленного количества часов использования, а внутреннее оснащение самолета, например, сиденья или бортовая кухня, может подлежать неоднократной замене в течение срока службы фюзеляжа. Объекты основных средств также могут приобретаться для целей периодической замены, осуществляемой с меньшей регулярностью, например, для замены внутренних перегородок в здании или для того, чтобы произвести однократную замену. Согласно принципу признания, изложенному в пункте 7, организация включает в балансовую стоимость объекта основных средств затраты по частичной замене такого объекта в момент их возникновения, если удовлетворяются критерии признания. При этом балансовая стоимость заменяемых частей списывается в соответствии с положениями настоящего стандарта о прекращении признания (см. пункты 67 - 72)".
⁶ Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 "Основные средства" (далее - МСФО (IAS) 16).
Вопрос. Может ли банк отражать капитальные вложения в основные средства в случае нерегулярных замен (например, перегородок (стен), дверей и т.п.), осуществляемых при проведении капитального ремонта, или такие затраты должны списываться на расходы периода? Если может, то указанные затраты капитализируются в качестве части (компонента) основного средства или как отдельное основное средство? Может ли банк закрепить уровень существенности затрат на проведение ремонтов в Учетной политике?
Ответ на вопрос 12
В соответствии с пунктом 2.5 Положения N 448-П затраты на капитальный ремонт и на проведение технических осмотров признаются в качестве части (компонента) основного средства только в отношении регулярных существенных затрат, возникающих через определенные интервалы времени на протяжении срока полезного использования объекта основных средств.
Вместе с тем согласно пункту 8.1 Положения N 448-П при применении Положения N 448-П кредитная организация должна руководствоваться Международными стандартами финансовой отчетности.
В силу требований, изложенных в пункте 13 МСФО (IAS) 16, затраты на капитальный ремонт, связанные с однократной заменой элементов основного средства, кредитная организация вправе отразить в порядке, аналогичном установленному в пункте 2.46 Положения N 448-П, согласно которому в стоимости объекта основных средств признаются затраты по частичной замене элементов объекта основных средств в момент их возникновения при условии соблюдения критериев признания, установленных в пункте 2.1 Положения N 448-П. При этом признание стоимости заменяемых элементов, отраженной на счетах бухгалтерского учета, должно быть прекращено в соответствии с пунктом 2.49 Положения N 448-П. Затраты по частичной замене элементов объекта основных средств, не соответствующие критериям признания, должны признаваться в составе расходов в том отчетном периоде, в котором они были понесены.
По суточным в рублях
13. При заграничной командировке банк перечисляет командированному работнику аванс на суточные расходы в рублях исходя из нормы расходов, установленной в долларах США (по курсу на дату перечисления аванса). Должен ли производиться пересчет указанного аванса по курсу на дату утверждения авансового отчета с доплатой/удержанием сумм с работника (образовавшихся в связи с изменением курса)?
Ответ на вопрос 13
В силу требований, изложенных в пункте 26.16 Положения N 810-П⁷, в случае если аванс при заграничной командировке работнику перечисляется в рублях исходя из нормы расходов, установленной в долларах США, то окончательный расчет с работником и отнесение на расходы суммы командировочных расходов должны быть осуществлены на дату утверждения авансового отчета исходя из официального курса иностранной валюты на эту дату.
⁷ Положение Банка России от 24.11.2022 N 810-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями доходов, расходов и прочего совокупного дохода".
По выбытию (реализации) долей участия
14. Вправе ли банк паи, учитываемые на балансовом счете 60106 "Паи паевых инвестиционных фондов", классифицировать как долевые ценные бумаги и для целей выбытия (реализации) применять счет 61209 "Выбытие (реализация) имущества"?
Ответ на вопрос 14
На основании пункта 6.2 части II Положения N 809-П, которым определена характеристика балансового счета N 601 "Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах, паевых инвестиционных фондах", списание с указанного счета стоимости, в том числе паев при выбытии (реализации), отражается в корреспонденции со счетом по учету выбытия (реализации) ценных бумаг.
Разное
15. В пунктах 2.2.3 и 3.2.3 Положения N 604-П указаны разные символы для отражения отсроченных разниц по депозитам и облигациям.
Для депозитов проводка для положительной разницы: Дт операционные расходы Кт процентные доходы.
Для облигаций: Дт процентные расходы Кт операционные доходы.
Просьба пояснить: в чем экономический смысл, или это ошибка в нормативном акте?
Ответ на вопрос 15
В ситуации, когда при первоначальном признании депозитов и облигаций для определения их справедливой стоимости используются ненаблюдаемые исходные данные, эффективная процентная ставка по указанным обязательствам существенно отличается от рыночной процентной ставки и сумма привлеченных денежных средств по ним превышает их справедливую стоимость, то отсроченная разница равномерно отражается в ОФР одновременно с отражением в бухгалтерском учете процентных расходов по депозитам и облигациям бухгалтерской записью:
Дебет счета N 70606 "Расходы" (в ОФР по символам раздела 6 "Корректировки, увеличивающие процентные расходы, на разницу между процентными расходами за отчетный период, рассчитанными в соответствии с применением эффективной процентной ставки, и процентными расходами, начисленными без применения эффективной процентной ставки" части 3 "Процентные расходы, расходы от корректировок и расходы по формированию резервов на возможные потери")
Кредит счета N 70601 "Доходы" (в ОФР по символам раздела 4 "Доходы от операций с полученными кредитами, а также с прочими привлеченными средствами и выпущенными долговыми ценными бумагами" части 2 "Операционные доходы").
По экономической сути положительная разница между суммой привлеченных денежных средств по финансовым обязательствам и их справедливой стоимостью в дату первоначального признания является операционным доходом кредитной организации от привлечения денежных средств по ставке ниже рыночной, который в рассматриваемой ситуации признается не единовременно, а равномерно в течение срока финансового обязательства. Такой порядок бухгалтерского учета обеспечивает отражение процентных расходов по финансовым обязательствам на рыночных условиях, действовавших на момент первоначального признания финансовых обязательств.
16. В случае если затраты по кредитному договору признаны банком несущественными, возможен ли учет без использования счетов 47440/47442?
Например, <Дт 70606 Кт 301> или <Дт 70606 Кт 60311, Дт 60311 Кт 301> (так как счета открываются 47440/42 и сразу подлежат закрытию, сложнее автоматизация и больше трудозатрат). При этом отражать данные расходы в соответствии с Положением N 605-П⁸ по символам раздела 3 "Комиссионные расходы и затраты по сделке, уменьшающие процентные доходы" части 3 "Процентные расходы, расходы от корректировок и расходы по формированию резервов на возможные потери".
⁸ Положение Банка России от 02.10.2017 N 605-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств" (далее - Положение N 605-П).
Ответ на вопрос 16
В рамках применения Положения N 605-П для учета затрат по сделке используются счета N 47440 "Затраты по сделке по финансовым обязательствам и финансовым активам" и N 47442 "Расчеты по расходам по финансовым обязательствам и финансовым активам". Применение иных балансовых счетов с этой целью нормативными актами Банка России по бухгалтерскому учету для кредитных организаций не предусмотрено.
Вместе с тем в случае признания кредитной организацией затрат по сделке несущественными отнесение соответствующих сумм на балансовый счет по учету расходов в порядке, установленном пунктом 1.7 Положения N 605-П, может быть осуществлено без применения каких-либо промежуточных счетов, в том числе указанного в вопросе счета N 60311 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями". При этом указанный способ бухгалтерского учета необходимо закрепить в учетной политике.
17. Просьба выразить мнение относительно корректности предлагаемого порядка списания с учета вложений в акции категории СС ПСД за счет средств сформированного РВП.
1. Списание актива за счет сформированного РВП:
Дт 50719 Кт 50706
Обоснование: характеристика б/с 50719, операции по дебету (п. 5.6 ч. II приложения к Положению N 809 П).
2. Реформация переоценки в капитале:
Дт 10801 (10901) Кт 10605
Обоснование: характеристика б/с 10605, операции по кредиту (п. 1.3 ч. II приложения к Положению N 809 П) и п. 5.7.10 МСФО 9.
3. Списание остатков на счетах по учету корректировки резерва и сумм переоценки:
Дт 70606 (симв. 47305) Кт 50738 - в части сумм переоценки Дт 50720 Кт 70601 (симв. 23302)
Обоснование: отсутствует (характеристикой счетов такая корреспонденция не установлена, но считаем, что она допустима с учетом сути операции, в том числе по счету учету корректировки оценочного резерва, так как согласно п. 6.6 Положения N 606-П оценочный резерв не создается по долевым ценным бумагам категории СС ПСД, таким образом, списание корректировки выполняется в целях балансировки).
4. Дополнительно рассматривался упрощенный вариант списания (со сворачиванием накопленной переоценки)*, но описанный выше вариант отражения в учете является более корректным, поскольку в основном базируется на уже установленной корреспонденции счетов, а также способствует сближению подходов РСБУ и МСФО.
(*) упрощенный порядок:
4.1. Списание актива за счет сформированного РВП: Дт 50719 Кт 50706.
4.2. Сворачивание накопленной переоценки при списании актива: Дт 50720 Кт 10605.
4.3. Списание остатков на счетах по учету корректировки резерва: Дт 70606 Кт 50738.
Также просьба прокомментировать целесообразность отражения суммы списанного долга на внебалансовом счете 91803 "Долги, списанные в убыток" ввиду несоответствия характера "долга" характеристике счета 91803 (по мнению банка, участие в капитале не является долгом).
Ответ на вопрос 17
Согласно общему методологическому подходу отражение в бухгалтерском учете списания актива за счет сформированного резерва на возможные потери осуществляется в случае признания его безнадежным и принятия решения о списании.
При наличии в рассматриваемой ситуации указанных обстоятельств полагаем возможным отразить в бухгалтерском учете списание долевых ценных бумаг, учитываемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, бухгалтерскими записями, приведенными в пунктах 1 - 3 вопроса.
Отражение на внебалансовом счете N 918 "Задолженность по сумме основного долга, списанная из-за невозможности взыскания" стоимости списанных долевых ценных бумаг характеристикой указанного счета, определенной пунктом 9.28 части II Положения N 809-П, не предусмотрено.
Директор Департамента регулирования бухгалтерского учета М.С.ВОЛОШИНА