Постановление от 20 ноября 2020 г. ФАС ВСО (ФАС Восточно-Сибирского округа)

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ул. Чкалова, дом 14, Иркутск, 664025, www.fasvso.arbitr.ru

тел./факс <***>, 210-172; e-mail: info@fasvso.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А74-2669/2018
20 ноября 2020 года
город Иркутск

Резолютивная часть постановления объявлена 16 ноября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 ноября 2020 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Новогородского И.Б.,

судей: Левошко А.Н., Рудых А.И.,

при ведении протокола судебного заседания с использованием систем видеоконференц-связи помощником судьи Новиковой О.Н.,

при участии в судебном заседании в здании Арбитражного суда Республики Хакасия путем использования систем видеоконференц-связи представителей закрытого акционерного общества Золотодобывающая компания «Золотая звезда» ФИО1 (доверенность от 09.01.2020) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия ФИО2 (доверенность от 16.12.2019) и ФИО3 (доверенность от 13.02.2020),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества Золотодобывающая компания «Золотая звезда» на решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 27 ноября 2019 года по

делу № А74-2669/2018 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07 сентября 2020 года по тому же делу,

установил:

закрытое акционерное общество золотодобывающая компания «Золотая звезда» (ИНН <***>, ОГРН <***>; далее - ЗАО ЗДК «Золотая звезда», общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия

(ИНН <***>, ОГРН <***>; далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 09.10.2017 № 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решений от 09.01.2018, от 11.01.2018 и решений Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 15.02.2018 № 29 о рассмотрении апелляционной жалобы, от 29.10.2019

№ 15 об отмене решения в части.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 27 ноября 2019 года, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 07 сентября 2020 года, заявленное требование удовлетворено частично. Доводы налогового органа об отсутствии согласования и утверждения нормативов потерь были отклонены судами, как противоречащие установленным судом обстоятельствам, а также основанные на ошибочном толковании положений подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления Правительства РФ от 29.12.2001 № 921 «Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения». В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Суд первой инстанции обязал инспекцию устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества путем уменьшения налоговых обязательств (налог, пени, штрафные санкции), доначисленных оспариваемым решением и признанных арбитражным судом незаконными.

Общество, не согласившись с указанными судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленного требования, обратилось в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме.

Как следует из кассационной жалобы, правом на применение ставки 0% в части технологических потерь общество воспользовалось лишь в тех периодах, когда данные потери были фактически понесены в связи с процессом переработки руды и получением конечного продукта по завершении полного технологического цикла и в пределах утвержденных нормативов потерь, что соответствует положениям пункта 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган представил отзыв на кассационную жалобу, в котором считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными.

Представитель общества в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнениях к ней.

Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на кассационную жалобу, просили судебные акты в обжалуемой обществом части оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судами, налоговым органом в отношении общества проведена выездная налоговая проверка, в том числе по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) за 2014-2015 годы, по результатам которого принято решение от 09.10.2017 № 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом внесенных инспекцией изменений в связи с допущенными арифметическими ошибками).

Обществу доначислены суммы НДПИ, пеней и штрафов, оспариваемых в настоящем деле.

Основанием доначисления оспариваемых сумм НДПИ, пеней и штрафов явился в том числе вывод инспекции об отсутствии правовых оснований для увеличении размера потерь в тех налоговых периодах, в которых осуществлялась переработка добытого полезного ископаемого, за счет потерь, понесенных в периодах, когда такая переработка не осуществлялась по причине применения обществом метода, позволяющего осуществлять только летнюю переработку добытого полезного ископаемого. Кроме того, обществом не подтверждено несение спорных расходов на аффинаж в оспариваемых периодах.

Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Не согласившись с решением инспекции в редакции решений Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 15.02.2018 № 29 и от 29.10.2019 № 15, общество оспорило его в судебном порядке.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу о правомерности применения заявителем в 2014-2015 годах ставки 0% при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых, согласованных и утвержденных ранее в установленном порядке. Вместе с тем, исчисление НДПИ расчетным методом, предложенным обществом, противоречит положениям статей 337, 339, 341, 342, 343 Налогового кодекса Российской Федерации и сложившейся арбитражной практике.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, исходя из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в 2014 году общество на основании лицензий осуществляло разработку участков недр золоторудных месторождений, расположенных на территории Красноярского края и Республики Хакасия.

В соответствии с проектной документацией участки недр разрабатывались открытым способом, добытая (извлеченная из недр) руда, содержащая драгоценные металлы, перерабатывалась (обогащалась) на установках кучного выщелачивания.

В учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения на

2014 год, утвержденной приказом от 30.12.2013 № 451-П, и на 2015 год, утвержденной приказом от 30.12.2014 № 339-П, закреплен и фактически применялся прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого.

Объектом налогообложения НДПИ для общества является лигатурное золото (концентрат, содержащий золото и примеси), соответствующее техническим условиям ТУ 117-2-7-90, количество которого определялось в единицах массы посредством применения измерительных средств и устройств.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что количество добытого (извлеченного из недр) золота (в химически чистом виде), указанное в ежемесячных справках заявителя о выполненных работах по участкам недр, разрабатываемым в проверяемом периоде, соответствует аналогичному показателю формы федерального статистического наблюдения 5-ГР.

Вместе с тем, в результате сопоставления (сравнительного анализа) количества полезного ископаемого, подлежащего налогообложению, указанного обществом в налоговых декларациях по НДПИ за налоговые периоды 2014-2015 годов, с показателями добычи и потерь, отраженными в форме федерального статистического наблюдения № 5-ГР за 2014 и 2015 годы, установлены несоответствия между количеством золота, в отношении которого заявителем исчислен НДПИ, и размером списанных запасов (добытых и потерянных), отраженных в форме № 5-ГР за 2014 и 2015 годы.

Налоговый орган пришел к выводу, что обществом в налоговых декларациях по НДПИ за налоговые периоды 2014-2015 годов необоснованно указано количество добытого золота, облагаемое по налоговой ставке 6%, в размере 8 кг (химически чистого золота) за 2014 год и 8 кг за 2015 год по лицензии АБН00429БЭ (рудник «Майский»); 147 кг (химически чистого золота) за 2014 год и 2 кг за 2015 год, по лицензии АБН00157БЭ (рудник «Чазы-Гол», уч-к Кузнецкий).

Инспекцией произведен расчет количества полезного ископаемого, подлежащего налогообложению (количества, на которое уменьшаются запасы в недрах) на основании показателей производственных отчетов заявителя (ежемесячные справки о выполненных работах, расчеты потерь при добыче, отчеты о движении драгметалла), представленных обществом.

Кроме того, налоговым органом установлено, что в процессе разработки рудных месторождений золота и переработки (обогащении) золотосодержащих руд образовались фактические потери полезного ископаемого (лигатурного золота), количество которых заявителем не декларировалось, и за которое налог на добычу полезных ископаемых не уплачивался.

Объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются, в частности, полезные ископаемые, добытые из недр; налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого с использованием таких экономико-правовых характеристик объекта налогообложения, как стоимость, либо количество, применение которых зависит от конкретного вида добытого полезного ископаемого; налоговым периодом по налогу признается календарный месяц, по итогам которого исчисляется сумма налога на добычу полезных ископаемых по каждому добытому полезному ископаемому

(статьи 334 - 343 Налогового кодекса Российской Федерации).

Возможность налогоплательщика применить налоговую ставку 0 процентов по налогу на добычу полезных ископаемых в отношении нормативных потерь добытых полезных ископаемых предусмотрена подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом под нормативными потерями полезных ископаемых для целей налогообложения признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Тем самым данное регулирование позволяет недропользователям не уплачивать указанный налог на количество полезных ископаемых (в пределах установленных нормативов), которое было извлечено, но в силу разных обстоятельств (преимущественно производственного характера) утрачено.

Положения статей пункта 3 статьи 339, статьи 341, подпункта 1 пункта 1 статьи 342, пункта 2 статьи 343 Налогового кодекса Российской Федерации, являясь составной частью механизма определения действительного размера налогового обязательства субъектов предпринимательской деятельности, являющихся плательщиками налога на добычу полезных ископаемых, предоставляя им право использования налоговой ставки 0 процентов, в части нормативных потерь полезных ископаемых, конкретизируют порядок обложения данным налогом и подлежат применению с учетом специфики недропользования как вида экономической деятельности. При этом исчисление налога, в том числе с учетом предусмотренных налоговых льгот, должно осуществляться во взаимосвязи со всеми элементами налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога (пункт 1 статьи 17 указанного Кодекса).

С учетом изложенного, суды обосновано пришли к выводу о том, что исчисление НДПИ расчетным методом, предложенным обществом, противоречит положениям статей 337, 339, 341, 342, 343 Налогового кодекса Российской Федерации.

В ходе выездной проверки налоговый орган согласился с определенной обществом стоимостью единицы добытого полезного ископаемого и исчислял НДПИ за спорные периоды в соответствии с ней.

Вместе с тем, в ходе судебного разбирательства, обществом заявлены доводы относительно неверного определения стоимости единицы добытого полезного ископаемого, поскольку налоговым органом не учтены понесенные заявителем расходы по аффинажу в налоговых периодах январь, февраль, апрель, декабрь 2014 года, март, май, декабрь 2015 года, а также не учтено отсутствие реализации заявителем золота в январе, феврале и апреле 2014 года, январе, марте и мае 2015 года, в связи с чем, в качестве цены золота в указанных налоговых периодах заявителем применена цена реализации в ближайшем из предыдущих налоговых периодов, т.е. в декабре 2013 года (для января - февраля 2014 года), марте 2014 (для апреля 2014 года), декабре 2014 (для января 2015 года), феврале 2015 года (для марта 2015 года), апреле 2015 года (для мая 2015 года).

В соответствии с пунктом 5 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Поскольку в указанной норме отсутствует прямое указание на возможность включения при определении стоимости добытых драгоценных металлов за налоговый период расходов на аффинаж при отсутствии в данном налоговом периоде реализации химически чистого металла и определении стоимости добытых металлов исходя из цены реализации химически чистого металла в ближайшем из предыдущих налоговых периодов с учетом расходов на аффинаж текущего налогового периода, суд первой инстанции обосновано согласился с позицией налогового органа относительно определения стоимости единицы добытого полезного ископаемого в тех периодах, в которых отсутствовала реализация химически чистого золота, поскольку в противном случае происходит двойное включение расходов на аффинаж при определении стоимости единицы полезного ископаемого (изначально, такие расходы включены при определении стоимости единицы полезного ископаемого в периоде, в котором была реализация химически чистого металла; в дальнейшем, расходы на аффинаж включены в последующем периоде, в котором такая реализация отсутствовала, а стоимость определена исходя из цены реализации химически чистого металла в ближайшем из предыдущих налоговых периодов, которая уже исчислена с учетом расходов на аффинаж).

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие наличие и размер расходов на аффинаж за спорные периоды.

В соответствии с пунктом 5 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Поскольку в указанной норме отсутствует прямое указание на возможность включения при определении стоимости добытых драгоценных металлов за налоговый период расходов на аффинаж при отсутствии в данном налоговом периоде реализации химически чистого металла и определении стоимости добытых металлов исходя из цены реализации химически чистого металла в ближайшем из предыдущих налоговых периодов с учетом расходов на аффинаж текущего налогового периода, суд первой инстанции обосновано согласился с позицией налогового органа относительно определения стоимости единицы добытого полезного ископаемого в тех периодах, в которых отсутствовала реализация химически чистого золота, поскольку в противном случае происходит двойное включение расходов на аффинаж при определении стоимости единицы полезного ископаемого (изначально, такие расходы включены при определении стоимости единицы полезного ископаемого в периоде, в котором была реализация химически чистого металла; в дальнейшем, расходы на аффинаж включены в последующем периоде, в котором такая реализация отсутствовала, а стоимость определена исходя из цены реализации химически чистого металла в ближайшем из предыдущих налоговых периодов, которая уже исчислена с учетом расходов на аффинаж).

Исследование и оценка доказательств осуществлена судами по правилам главы 7 и статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы судов соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судов двух инстанций, получили надлежащую правовую оценку, не опровергают выводов судов и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены принятых по делу судебных актов, не установлено.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные акты подлежат оставлению без изменения.

Расходы по уплате государственной пошлины за кассационное рассмотрение дела на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на заявителя кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

Резолютивная часть

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 27 ноября 2019 года по

делу № А74-2669/2018 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07 сентября 2020 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном

статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Судьи

И.Б. Новогородский

А.Н. Левошко

А.И. Рудых