Письмо
Министерство финансов Российской Федерации в связи с поступающими вопросами о порядке определения особенностей проведения в условиях реализации мер в области защиты здоровья сотрудников в целях создания необходимых условий для предупреждения и минимизации негативных воздействий распространения новой коронавирусной инфекции (COVID-19) (далее - ограничительные меры по защите здоровья) инвентаризации активов и обязательств в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности сообщает следующее.
Единые требования к организации бухгалтерского учета (в частности вопросов инвентаризации), а также правовой механизм регулирования бухгалтерского учета определяются Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).
В соответствии с положениями статьи 11 Закона N 402-ФЗ активы и обязательства подлежат инвентаризации, в ходе которой выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, сопоставляемое в дальнейшем с данными регистров бухгалтерского учета.
Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом (субъектом учета) самостоятельно, за исключением обязательного проведения инвентаризации, которое устанавливается законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами.
Основные требования организации ведения бухгалтерского учета для государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, получателей бюджетных средств, иных организаций, осуществляющих согласно бюджетному законодательству Российской Федерации полномочия ведения бюджетного учета, определяются федеральными стандартами бухгалтерского учета государственных финансов, иными нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета.
Утверждение оснований, за исключением обязательной инвентаризации, сроков и порядков проведения инвентаризаций, в том числе в особых условиях выполнения сотрудниками субъекта учета своих должностных обязанностей (при введении ограничительных мер по защите здоровья), относится к полномочиям субъекта учета.
Порядок проведения инвентаризаций устанавливается субъектом учета в рамках формирования его учетной политики согласно:
- федеральному стандарту бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора", утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.12.2016 N 256н (далее - СГС "Концептуальные основы");
- федеральному стандарту бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.2017 N 274н (далее - СГС "Учетная политика");
- Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н).
В соответствии с СГС "Концептуальные основы" и СГС "Учетная политика" проведение инвентаризации является обязательным:
- при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи имущества;
- в случае стихийного бедствия, пожара, аварии или других чрезвычайных ситуаций, в том числе вызванных экстремальными условиями;
- при смене материально ответственных лиц;
- при передаче комплекса объектов учета в аренду, управление, безвозмездное пользование, хранение, а также при выкупе, продаже комплекса объектов учета (имущественного комплекса);
- в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
Согласно Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2010 N 191н и Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25.03.2011 N 33н, в целях составления годовой бюджетной отчетности проводится инвентаризация активов и обязательств в порядке, установленном экономическим субъектом в рамках формирования его учетной политики.
По отдельным видам имущества Федеральными законами, актами Правительства Российской Федерации, принятыми во исполнение Федеральных законов (отдельными поручениями Правительства Российской Федерации), могут быть предусмотрены обязательные требования к учету и (или) инвентаризации отдельных групп материальных ценностей.
В частности, согласно:
- положениям постановления Правительства Российской Федерации от 21.07.1998 N 814 "О мерах по регулированию оборота гражданского и служебного оружия и патронов к нему на территории Российской Федерации" (далее - Постановление N 814) государственные военные организации обязаны вести учет гражданского и служебного оружия и патронов к нему на основании документов установленного образца. Согласно пункту 49 Постановления N 814 порядок ведения учета гражданского, служебного оружия и патронов, включая порядок инвентаризации указанных материальных ценностей, устанавливается нормативными правовыми актами соответствующих государственных военных организаций;
- статье 38 Федерального закона от 08.01.1998 N 3-ФЗ "О наркотических средствах и психотропных веществах" владельцы лицензий на виды деятельности, связанные с оборотом наркотических средств, психотропных веществ и их прекурсоров, обязаны ежемесячно проводить инвентаризацию наркотических средств, психотропных веществ и их прекурсоров, находящихся в распоряжении указанных лиц, и составлять баланс товарно-материальных ценностей;
- согласно пункту 28 Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.12.2016 N 231н, инвентаризация драгоценных металлов при их производстве, использовании и обращении, а также драгоценных камней при их использовании и обращении, а также в ломе и отходах, образующихся при использовании драгоценных металлов и драгоценных камней, проводится один раз в год (по состоянию на 1 января) во всех местах их хранения и использования с проведением технологической зачистки помещений и оборудования.
В настоящее время нормативные правовые акты, регулирующие ведение бухгалтерского учета, не содержат прямых указаний как к способам, правилам проведения инвентаризации, так и к определению состава комиссии по инвентаризации и порядку ее работы.
Следует отметить, что согласно заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 19.06.1995 N 07-01-389-95 Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.06.1995 N 49 не нуждается в государственной регистрации (не относятся к нормативному правовому акту, устанавливающему обязательные требования к проведению инвентаризации, и носят рекомендательный характер (пункт 4 статьи 21 Закона N 402-ФЗ).
Согласно статье 19 Закона N 402-ФЗ, экономический субъект - организация бюджетной сферы обязан(-а) с учетом положений бюджетного законодательства Российской Федерации осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни и внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Оценка надежности внутреннего финансового контроля (внутреннего процесса участника бюджетного процесса, осуществляемого в целях соблюдения установленных правовыми актами, регулирующими бюджетные правоотношения, требований к исполнению своих бюджетных полномочий, в том числе полномочий по ведению бюджетного учета имущества, расходов по содержанию имущества, соответствующих прав и обязательств) и подготовка предложений по его организации (совершенствованию) осуществляется в рамках проводимых мероприятий по внутреннему финансовому аудиту в соответствии с положениями статьи 160.2-1 Бюджетного кодекса Российской Федерации и федеральными стандартами внутреннего финансового аудита.
Одной из основных целей проведения внутреннего финансового аудита является подтверждение достоверности бюджетной отчетности и соответствия порядка ведения бюджетного учета единой методологии бюджетного учета, составления, представления и утверждения бюджетной отчетности, установленной Министерством финансов Российской Федерации, а также ведомственным (внутренним) актам, принятым в соответствии с пунктом 5 статьи 264.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации.
Основной целью проведения инвентаризации активов и обязательств согласно пункту 79 СГС "Концептуальные основы" является обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности на отчетную дату.
В связи с тем, что внутренний финансовый аудит нацелен на подготовку предложений по организации внутреннего финансового контроля, решение о сроках, порядке, способах инвентаризации (сплошная и (или) выборочная; пересчет номенклатурный по местам хранения и (или) сверка реестровая (документарная) и т.д.) следует принимать с учетом оценки в рамках внутреннего финансового аудита надежности внутреннего финансового контроля, в том числе инвентаризации активов и обязательств.
Принимая во внимание взаимосвязь целей внутреннего финансового аудита с инвентаризацией, проводимой в качестве контрольного действия, осуществляемого в рамках внутреннего финансового контроля, решение о сроках, порядке, способах инвентаризации (сплошная и (или) выборочная; пересчет номенклатурный по местам хранения и (или) сверка реестровая (документарная) и т.д.) следует принимать с учетом оценки в рамках внутреннего финансового аудита надежности и полноты осуществляемых в 2020 году полномочий по:
- оформлению первичными учетными документами всей совокупности хозяйственных операций, проведенных с материальными ценностями в 2020 году;
- своевременному предоставлению первичных учетных документов в бухгалтерскую службу для отражения фактов хозяйственной жизни в бюджетном учете (с учетом сроков составления и представления бюджетной отчетности);
- по формированию обоснований (расчетов) плановых сметных показателей при составлении бюджетных смет получателей средств федерального бюджета (обоснований бюджетных ассигнований) с учетом имущества, фактически находящегося на содержании (владении, пользовании).
Кроме того, обращаем внимание на отдельные моменты, связанные с процедурой проведения инвентаризаций.
Инвентаризации наличных денежных средств, денежных документов и бланков документов строгой отчетности необходимо проводить в соответствии с положениями Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У, Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2008 N 359, согласно которым инвентаризация бланков документов осуществляется в сроки проведения инвентаризации находящихся в кассе наличных денежных средств.
В рамках определения способов и порядка проведения инвентаризации в условиях реализации ограничительных мер по защите здоровья необходимо, по мнению Минфина России, предусмотреть проведение инвентаризации посредством обследования документов, подтверждающих обоснованность отражения в бухгалтерском учете соответствующих активов и обязательств (документов, подтверждающих права владения активами, факт эксплуатации имущества (его содержания).
В частности, в целях составления годовой бюджетной отчетности за 2020 год необходимо обеспечить проведение выверки имеющихся правоустанавливающих документов на каждый нефинансовый актив, находящийся в пользовании у субъекта учета (недвижимость, земля, права и др.) с данными бухгалтерского учета и с данными Единого государственного реестра недвижимости, Государственного реестра гражданских воздушных судов Российской Федерации, Государственного водного реестра, соответствующего Реестра государственных (муниципальных) информационных систем, Единой государственной информационной системы учета научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.
Принимая во внимание наличие реализуемых мер по защите сотрудников, проведение инвентаризации возможно с применением (видео-) фотофиксации фактического наличия или отсутствия имущества в режиме реального времени с присутствием отдельных членов комиссии по месту нахождения имущества, что не препятствует достижению установленных в законодательстве Российской Федерации целей инвентаризации.
Инвентаризацию расчетов представляется возможным провести посредством использования системы межведомственного электронного документооборота, посредством электронного взаимодействия с участниками расчетов (электронного документооборота). При направлении контрагентам актов сверки расчетов, по мнению Минфина России, целесообразно в акт и (или) в сопроводительное письмо включить положения о необходимости представления контрагентом (кредитором, дебитором) возражений по направленному акту в конкретные сроки, позволяющие субъекту учета отразить необходимые корректировки показателей расчетов в годовой бухгалтерской отчетности, а также положений, предусматривающих согласование акта сверки расчетов по умолчанию в случае отсутствия возражений и (или) иного ответа контрагента в указанный срок.
Также, по мнению Минфина России, при определении субъектами учета регламентации проведения инвентаризации необходимо обеспечить независимость суждений и мнений членов комиссии посредством принятия коллегиального решения комиссии большинством голосов.
Если из пяти членов комиссии присутствовали при инвентаризации четверо (трое и председатель) и результаты голосования: два "за", два "против", то голос председателя является решающим.
При определении порядка инвентаризаций бюджетными и автономными учреждениями в целях составления годовой бухгалтерской отчетности, по мнению Министерства финансов Российской Федерации, следует руководствоваться аналогичными положениями, предусматривающими осуществление учреждениями внутреннего контроля согласно Закону N 402-ФЗ.
А.М. Лавров