Письмо
ФНС России в связи с обращением ПАО (далее - Общество) от 07.12.2021 относительно порядка учета для целей исчисления налога на прибыль организаций разницы между ценой приобретения требования (обязательства) по договору цессии и суммой фактического долга, возникающей при уточнении требования (обязательства) по такому договору, сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Минфин России дает письменные разъяснения налоговым органам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфин России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. В этой связи оценка позиции Минфина России Федеральной налоговой службой не осуществляется.
Однако считаем целесообразным отметить следующее.
Обществом изложена ситуация, в которой новый кредитор, выступая стороной договоров уступки прав (требований), принял от предыдущего кредитора права требования долга у должника по кредитным договорам и договорам займа, в том числе в иностранной валюте, заключенным должником с первоначальными кредиторами. При этом цена уступки прав (требований) составила величину меньше суммы фактического долга (денежного обязательства). В дальнейшем новый кредитор и должник пришли к соглашению уточнить денежные требования (обязательства), а именно: снизить процентную ставку по уступленным договорам до 0%, изменить сроки исполнения обязательств по ним, а также зафиксировать денежные обязательства, выраженные в иностранной валюте, в рублевой оценке на дату заключения соглашений.
По мнению Общества, у нового кредитора не возникает обязанности по отражению дохода (стоимость имущества, причитающегося налогоплательщику при наступлении одного из вышеуказанных событий) в соответствии с пунктом 3 статьи 279 НК РФ и пунктом 5 статьи 271 НК РФ, поскольку в рассматриваемой ситуации прекращения обязательств не происходит.
Согласно пункту 3 статьи 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.
Как указано выше, в рассматриваемой ситуации соглашение между новым кредитором и должником подразумевает снижение процентных ставок до 0%, изменение сроков исполнения обязательства, а также фиксирование размера обязательства в рублевой оценке.
В этой связи, по мнению ФНС России, если по условиям соглашения стороны установили нулевую процентную ставку на будущий период, изменили сроки исполнения обязательств, а также зафиксировали денежные обязательства, выраженные в иностранной валюте, в рублевой оценке на дату заключения соглашений, то это само по себе не приводит к прекращению обязательств.
К аналогичному выводу пришел Верховный Суд Российской Федерации. В частности, в пункте 22 Постановления Пленума ВС РФ от 11.06.2020 N 6 "О некоторых вопросах применения положений Гражданского кодекса РФ" указано, что обязательство прекращается новацией, если воля сторон определенно направлена на замену существовавшего между ними первоначального обязательства другим обязательством (статья 414 Гражданского кодекса Российской Федерации). Новация имеет место, если стороны согласовали новый предмет и (или) основание обязательства.
Таким образом, с учетом вышеуказанного оснований для применения пункта 3 статьи 279 НК РФ не имеется.
Вместе с тем ФНС России сообщает, что оценка конкретных обстоятельств может быть осуществлена исключительно по результатам мероприятий налогового контроля.
Действительный государственный советник Российской Федерации 2 класса Д.С. Сатин