Письмо
Федеральная налоговая служба в связи с поступающими в ФНС России запросами территориальных налоговых органов по вопросу определения предельного размера доходов, установленного для применения патентной системы налогообложения (далее – ПСН) в случае прекращения налогоплательщиком ПСН в календарном году деятельности в качестве индивидуального предпринимателя (далее – ИП) и повторной его регистрации в качестве ИП в этом же календарном году, сообщает следующее.
Пунктом 5 статьи 346.45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что патент выдается по выбору ИП на период от одного до двенадцати месяцев включительно в пределах календарного года.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.49 Кодекса налоговым периодом при применении ПСН признается календарный год. Если на основании пункта 5 статьи 346.45 Кодекса патент выдан на срок менее календарного года, налоговым периодом признается срок, на который выдан патент.
Согласно пункту 6 статьи 346.45 Кодекса с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 28.11.2025 № 425-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу законодательных актов (отдельных положений законодательных актов) Российской Федерации», вступивших в силу с 01.01.2026, налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения (на упрощенную систему налогообложения, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения) с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае:
1) если за предшествующий календарный год или с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, превысили 10 миллионов рублей, если иное не установлено настоящим подпунктом.
Налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН с начала налогового периода, приходящегося на 2026 год, если доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, за 2025 год или в течение 2026 года превысили 20 миллионов рублей.
Налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН с начала налогового периода, приходящегося на 2027 год, если доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, за 2026 год или в течение 2027 года превысили 15 миллионов рублей.
Для целей пункта 6 статьи 346.45 Кодекса определение доходов с начала налогового периода имеет экономическое основание – отграничение налогоплательщиков, имеющих право на применение ПСН от налогоплательщиков, которые не вправе применять ПСН.
Для налогоплательщиков, которые в течение одного и того же налогового периода снялись и вновь встали на учет в качестве ИП, юридически-значимых последствий для порядка исчисления доходов для целей ПСН в указанном налоговом периоде не наступает, поскольку повторная регистрация ранее снятого с учета плательщика нового субъекта предпринимательской деятельности не образует.
Как следует из письма ФНС России от 28.02.2013 № ЕД-3-3/706@ и согласуется с позицией судов по отдельным делам, под началом ведения предпринимательской деятельности понимается дата первой регистрации в качестве ИП.
При ином подходе многократная повторная регистрация ИП в течение календарного года каждый раз предполагала бы и возможность нового учета доходов для целей ПСН, что не согласуется с целями данного специального налогового режима.
Таким образом, снятие физического лица с учета в качестве ИП и повторная его регистрация в этом качестве не является основанием для восстановления права на применение ПСН, поскольку это будет означать фактическое аннулирование установленных пунктом 6 статьи 346.45 Кодекса ограничений, что противоречит нормам Кодекса.
Учитывая изложенное, для целей определения предельного размера доходов, установленного для применения ПСН, следует учитывать совокупный доход предпринимателя, полученный им в налоговом периоде (до снятия с учета и после повторной регистрации налогоплательщика в качестве ИП).
Пример:
ИП получил один патент на период действия с 01.01.2025 по 31.07.2025.
01.08.2025 ИП прекращает деятельность в качестве ИП и его доход по ПСН на дату прекращения деятельности составил 18 млн. рублей.
19.09.2025 налогоплательщик повторно регистрируется в качестве ИП, одновременно подав заявление на получение патента. Новый патент действует с 19.09.2025 по 31.12.2025 и его доход по ПСН с даты повторной регистрации и до конца года составил 3,3 млн. рублей.
По итогам 2025 года доходы по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применялась ПСН превысили 20 млн. рублей. Следовательно, в данном случае ИП не вправе применять ПСН в 2026 году.
Управлениям ФНС России по субъектам Российской Федерации поручается довести данное письмо до нижестоящих налоговых органов.
Действительный государственный советник
Российской Федерации 2 класса
Д.C. Сатин